ביום 7.7.03 דחה בית המשפט העליון את עתירת המדינה לדיון נוסף בפסק הדין בעניין מ.ל. השקעות ופיתוח (ע"א 4271/00).
בפסק דין זה שניתן לפני כארבעה חודשים, קבע הנשיא ברק כי לצורך חישוב מס השבח - יש לראות את הוצאות הריבית הריאליות בגין רכישת המגרש כחלק מ"שווי הרכישה של המקרקעין". כמו כן, ומאותם הטעמים, יש לראות בהוצאות הריבית שהוצאו לשם בנייה על המקרקעין כחלק מ"הוצאות ההשבחה", הוצאות המותרות בניכוי מכוח סעיף 39(1) לחוק והמוגדרות כ - "כל ההוצאות שהוציא המוכר לשם השבחתם של המקרקעין".
בית המשפט העליון התייחס בפסק דינו גם למשמעות הנובעת מתיקון 50 לחוק מיסוי מקרקעין, במסגרתו נכללה הוראה מפורשת המאפשרת ניכוי הוצאות מימון על נכסים שנרכשו החל מ- 7.11.01. בנסיבות נשוא פסק הדין נרכש הנכס לפני מועד זה, והתעוררה השאלה - האם אין ללמוד מהוראות התיקון כי הדין קודם לכך היה שונה. בית המשפט קבע כי אין ללמוד מסקנה זו. התיקון משקף את המצב המשפטי הנכון והראוי בסוגיה - שיש בו כדי להטיל מס על השבח האמיתי ולהגשים הרמוניה עם דיני מיסוי רווחי הון. אין הוא משנה את המצב המשפטי ששרר קודם לכן, אלא משקף אותו.
רשויות המס לא קיבלו את פסיקת בית המשפט העליון לעיל והגישו בקשה לדיון נוסף ביחס לפסיקה האמורה. העתירה לדיון נוסף התבססה בעיקר על הטענה, לפיה יש ללמוד מתיקון מס' 50 לחוק מיסוי מקרקעין, החל על מקרקעין שנרכשו מיום 7.11.01 ואילך, על כוונת המחוקק שלא להתיר את הוצאות המימון ביחס למקרקעין שנרכשו לפני תאריך זה, זאת על מנת לצמצם את השלכותיו התקציביות של התיקון.
השופט מ' חשין אשר דן בעתירה דחה את העתירה וקבע כי אומנם ההלכה שנפסקה ע"י בית המשפט העליון הינה הלכה חדשה וחשובה, אך בכך כשלעצמו כדי להצדיק קיום דיון נוסף. לפי פסק דינו של השופט מ' חשין (דנ"א 4757/03) תיקון 50 כלל לא התכוון לשנות את הדין הקיים על פי הפירוש שאומץ ע"י בית המשפט העליון. יתירה מכך, לאור עקרון ביזור הסמכויות, אין זה מתפקידו של המחוקק לעסוק פרשנות החוק הקיים ומלאכת פרשנות זו שייכת לבית המשפט. עוד הבהיר כבוד השופט כי בנסיבות העניין אין בטענה שיוטל נטל על תקציב המדינה כדי להצדיק דיון נוסף.
חשיבותה העיקרית של ההלכה שנפסקה על ידי בית המשפט העליון בעניין מ.ל. השקעות הינה בהסרת העיוות החמור העלול להיווצר מקום בו נדרש נישום לשלם מס שבח, על אף שמכירת המקרקעין הסבה לו בסופו של יום הפסד (או רווח קטן יותר), לאור הוצאות המימון בהן נשא. פסק הדין רלוונטי בעיקרו לנכסים שנרכשו לפני יום 7.11.01 (במסגרתו, כאמור, תוקן ממילא הדין והותרו הוצאות מימון). בעלי נכסים כאמור יוכלו לממש כעת את המקרקעין שבבעלותם ללא חשש ממיסוי על רווח שלא הפיקו בפועל. שינוי זה צפוי לעודד מימוש נכסי מקרקעין ואולי יהיה בו כדי לעורר את שוק הנדל"ן בישראל.
יתירה מכך, גם נישומים שכבר מימשו את המקרקעין ושילמו מס שבח בגינם יכולים להעלות טענה כי ההלכה החדשה בעניין מ.ל. השקעות מצדיקה תיקון שומה בעניינם ולדרוש חזרה את מס השבח ששולם על מרכיב הוצאות המימון.
בפסק דינו בעניין מ.ל. השקעות הדגיש בית המשפט העליון כי עקרון הפרשנות התכליתית הכלכלית, עליו עמד בעבר, חל גם ביחס לדיני מיסוי המקרקעין. גם במסגרת מיסוי המקרקעין העיקרון המרכזי שעל דיני המס לקדם הוא גביית מס על רווח כלכלי אמיתי, מטרה היוצרת תוצאה ראויה וצודקת, ומכאן חשיבותו התקדימית של פסק הדין.
משמעות אימוץ עקרון מיסוי רווח כלכלי אמיתי גם במס שבח הינה כי מעתה ניתן לדרוש את גם ניכוין של הוצאות אחרות שאינן מוזכרות מפורשות בסעיף 39 לחוק ושרשויות מס שבח נהגו שלא להתירן בחישוב שבח מקרקעין.
יצוין עוד כי להלכה לעיל בדבר ניכוי הוצאות ריבית במס שבח משמעות רבה לא רק לגופים עסקיים. פסיקה זו תשפיע גם על מי שאינם אנשי עסקים, אלא אף על משקיעים קטנים מן הישוב המשקיעים בדירות מגורים.
כך מי שהשקיע בשנים האחרונות בדירת מגורים שעלה ערכה, היה צריך לחשוב היטב על תכנון פטורים במהלך מכירות דירות מגורים על ידו, בייחוד אם בדרך התווספו לו חלקי דירות לא מתוכננים על-ידי ירושות ומתנות.
פסיקת בית המשפט עשויה לרווח את השימוש בפטורים, כיוון שהכללת הוצאות מימון בגדר ההוצאות בחישוב השבח, עשויה להפוך עסקה שגלום בה שבח לעיסקה חסרת שבח או בעלת שבח מועט, כך שלא כדאי יהיה לבזבז עליה פטור.
הואיל ובחתך האוכלוסייה המתואר לעיל השימוש בהלוואות מגובות במשכנתא הינו נפוץ, קיים אכן סיכוי רב שתימצאנה אותן הוצאות מימון אשר תקטנה את השבח.
בפסק דין זה שניתן לפני כארבעה חודשים, קבע הנשיא ברק כי לצורך חישוב מס השבח - יש לראות את הוצאות הריבית הריאליות בגין רכישת המגרש כחלק מ"שווי הרכישה של המקרקעין". כמו כן, ומאותם הטעמים, יש לראות בהוצאות הריבית שהוצאו לשם בנייה על המקרקעין כחלק מ"הוצאות ההשבחה", הוצאות המותרות בניכוי מכוח סעיף 39(1) לחוק והמוגדרות כ - "כל ההוצאות שהוציא המוכר לשם השבחתם של המקרקעין".
בית המשפט העליון התייחס בפסק דינו גם למשמעות הנובעת מתיקון 50 לחוק מיסוי מקרקעין, במסגרתו נכללה הוראה מפורשת המאפשרת ניכוי הוצאות מימון על נכסים שנרכשו החל מ- 7.11.01. בנסיבות נשוא פסק הדין נרכש הנכס לפני מועד זה, והתעוררה השאלה - האם אין ללמוד מהוראות התיקון כי הדין קודם לכך היה שונה. בית המשפט קבע כי אין ללמוד מסקנה זו. התיקון משקף את המצב המשפטי הנכון והראוי בסוגיה - שיש בו כדי להטיל מס על השבח האמיתי ולהגשים הרמוניה עם דיני מיסוי רווחי הון. אין הוא משנה את המצב המשפטי ששרר קודם לכן, אלא משקף אותו.
רשויות המס לא קיבלו את פסיקת בית המשפט העליון לעיל והגישו בקשה לדיון נוסף ביחס לפסיקה האמורה. העתירה לדיון נוסף התבססה בעיקר על הטענה, לפיה יש ללמוד מתיקון מס' 50 לחוק מיסוי מקרקעין, החל על מקרקעין שנרכשו מיום 7.11.01 ואילך, על כוונת המחוקק שלא להתיר את הוצאות המימון ביחס למקרקעין שנרכשו לפני תאריך זה, זאת על מנת לצמצם את השלכותיו התקציביות של התיקון.
השופט מ' חשין אשר דן בעתירה דחה את העתירה וקבע כי אומנם ההלכה שנפסקה ע"י בית המשפט העליון הינה הלכה חדשה וחשובה, אך בכך כשלעצמו כדי להצדיק קיום דיון נוסף. לפי פסק דינו של השופט מ' חשין (דנ"א 4757/03) תיקון 50 כלל לא התכוון לשנות את הדין הקיים על פי הפירוש שאומץ ע"י בית המשפט העליון. יתירה מכך, לאור עקרון ביזור הסמכויות, אין זה מתפקידו של המחוקק לעסוק פרשנות החוק הקיים ומלאכת פרשנות זו שייכת לבית המשפט. עוד הבהיר כבוד השופט כי בנסיבות העניין אין בטענה שיוטל נטל על תקציב המדינה כדי להצדיק דיון נוסף.
חשיבותה העיקרית של ההלכה שנפסקה על ידי בית המשפט העליון בעניין מ.ל. השקעות הינה בהסרת העיוות החמור העלול להיווצר מקום בו נדרש נישום לשלם מס שבח, על אף שמכירת המקרקעין הסבה לו בסופו של יום הפסד (או רווח קטן יותר), לאור הוצאות המימון בהן נשא. פסק הדין רלוונטי בעיקרו לנכסים שנרכשו לפני יום 7.11.01 (במסגרתו, כאמור, תוקן ממילא הדין והותרו הוצאות מימון). בעלי נכסים כאמור יוכלו לממש כעת את המקרקעין שבבעלותם ללא חשש ממיסוי על רווח שלא הפיקו בפועל. שינוי זה צפוי לעודד מימוש נכסי מקרקעין ואולי יהיה בו כדי לעורר את שוק הנדל"ן בישראל.
יתירה מכך, גם נישומים שכבר מימשו את המקרקעין ושילמו מס שבח בגינם יכולים להעלות טענה כי ההלכה החדשה בעניין מ.ל. השקעות מצדיקה תיקון שומה בעניינם ולדרוש חזרה את מס השבח ששולם על מרכיב הוצאות המימון.
בפסק דינו בעניין מ.ל. השקעות הדגיש בית המשפט העליון כי עקרון הפרשנות התכליתית הכלכלית, עליו עמד בעבר, חל גם ביחס לדיני מיסוי המקרקעין. גם במסגרת מיסוי המקרקעין העיקרון המרכזי שעל דיני המס לקדם הוא גביית מס על רווח כלכלי אמיתי, מטרה היוצרת תוצאה ראויה וצודקת, ומכאן חשיבותו התקדימית של פסק הדין.
משמעות אימוץ עקרון מיסוי רווח כלכלי אמיתי גם במס שבח הינה כי מעתה ניתן לדרוש את גם ניכוין של הוצאות אחרות שאינן מוזכרות מפורשות בסעיף 39 לחוק ושרשויות מס שבח נהגו שלא להתירן בחישוב שבח מקרקעין.
יצוין עוד כי להלכה לעיל בדבר ניכוי הוצאות ריבית במס שבח משמעות רבה לא רק לגופים עסקיים. פסיקה זו תשפיע גם על מי שאינם אנשי עסקים, אלא אף על משקיעים קטנים מן הישוב המשקיעים בדירות מגורים.
כך מי שהשקיע בשנים האחרונות בדירת מגורים שעלה ערכה, היה צריך לחשוב היטב על תכנון פטורים במהלך מכירות דירות מגורים על ידו, בייחוד אם בדרך התווספו לו חלקי דירות לא מתוכננים על-ידי ירושות ומתנות.
פסיקת בית המשפט עשויה לרווח את השימוש בפטורים, כיוון שהכללת הוצאות מימון בגדר ההוצאות בחישוב השבח, עשויה להפוך עסקה שגלום בה שבח לעיסקה חסרת שבח או בעלת שבח מועט, כך שלא כדאי יהיה לבזבז עליה פטור.
הואיל ובחתך האוכלוסייה המתואר לעיל השימוש בהלוואות מגובות במשכנתא הינו נפוץ, קיים אכן סיכוי רב שתימצאנה אותן הוצאות מימון אשר תקטנה את השבח.
אברהם אלתר, עו"ד avi@altertax.co.il
זיו שרון, עו"ד
משרד דר' א. אלתר ושות' עורכי דין http://www.altertax.co.il
זיו שרון, עו"ד
משרד דר' א. אלתר ושות' עורכי דין http://www.altertax.co.il
